Doradztwo podatkowe · Restrukturyzacja i upadłość

Kontrola podatkowa a restrukturyzacja firmy

Masz protokół kontroli, a wyliczony domiar przekracza to, co firma udźwignie bez utraty płynności. Pytanie pada wtedy zawsze to samo: czy restrukturyzacja zatrzyma skarbówkę. Odpowiedź jest bardziej precyzyjna niż „tak" albo „nie" — i od tej precyzji zależy, czy zdążysz.

adwokat Kamil Janko · Doradztwo podatkowe · ~10 min czytania · Aktualizacja: 20 sierpnia 2026

Krótka odpowiedź

Nie — otwarcie restrukturyzacji nie zatrzymuje kontroli podatkowej ani postępowania podatkowego. Urząd dokończy kontrolę i wyda decyzję wymiarową tak, jakby restrukturyzacji nie było. Ograniczenia zaczynają się dopiero na etapie egzekucji — i mają różny zasięg zależnie od wybranego trybu. Druga rzecz, której klienci nie doceniają: restrukturyzacja nie jest wakacjami od podatków. Zobowiązania za okresy po dniu otwarcia płacisz na bieżąco.

Kontrola, decyzja, egzekucja — trzy różne rzeczy

Większość nieporozumień bierze się z wrzucenia trzech odrębnych procedur do jednego worka pod nazwą „skarbówka". Ustawa traktuje je zupełnie inaczej.

Co dzieje się z egzekucją urzędu skarbowego

Przepisy mówią o „postępowaniu egzekucyjnym" bez rozróżniania egzekucji sądowej i administracyjnej. Zajęcie rachunku przez naczelnika urzędu skarbowego podlega więc temu samemu reżimowi co zajęcie komornicze. Zakres ochrony zależy od trybu:

• Przyspieszone układowe i układowe — egzekucja wierzytelności objętej układem, wszczęta przed otwarciem, ulega zawieszeniu z mocy prawa (art. 259 ust. 1, art. 278 ust. 1); nowej wszcząć nie można. Egzekucję wierzytelności nieobjętych sędzia-komisarz może zawiesić maksymalnie na 3 miesiące (art. 260 ust. 2). Zajęcie rachunku można uchylić, gdy jest niezbędne dla prowadzenia przedsiębiorstwa (art. 259 ust. 2).
• Sanacyjne — najszersza ochrona: zawieszenie z mocy prawa egzekucji skierowanej do masy sanacyjnej (art. 312 ust. 1), a nowa egzekucja i zabezpieczenie są niedopuszczalne niezależnie od tego, czy wierzytelność jest objęta układem (ust. 4).
• PZU po obwieszczeniu o dniu układowym — ochrona na poziomie sanacyjnym (art. 226e), ale skutki obwieszczenia wygasają z mocy prawa po czterech miesiącach (art. 226g).

Po prawomocnym zatwierdzeniu układu obraz zmienia się jeszcze raz: postępowania egzekucyjne co do wierzytelności objętych układem ulegają umorzeniu z mocy prawa, a tytuły wykonawcze tracą wykonalność (art. 170 ust. 1 i 3 pr. restr.) — także administracyjne tytuły obejmujące zaległości podatkowe. Egzekucja wierzytelności nieobjętych układem może zostać podjęta na wniosek wierzyciela (§ 2). Który tryb daje jaką osłonę, rozkładamy w tekście o czterech postępowaniach restrukturyzacyjnych.

Które zaległości wchodzą do układu

Granica jest jedna i przebiega w czasie. Liczy się moment powstania zobowiązania, a nie jego wymagalność ani data decyzji.

• Do układu wchodzą zaległości podatkowe powstałe przed dniem otwarcia postępowania (w PZU — przed dniem układowym), wraz z odsetkami za zwłokę i odsetkami za okres od dnia otwarcia (art. 150 ust. 1 pkt 1 i 2 pr. restr.).
• Do układu nie wchodzą zobowiązania powstałe w dniu otwarcia i później. Te regulujesz na bieżąco, w zwykłych terminach, bez rat i bez redukcji.

Konsekwencja idzie dalej niż harmonogram płatności. Zdolność do zaspokajania kosztów postępowania i zobowiązań powstałych po otwarciu jest przesłanką ustawową (art. 8 ust. 2 pr. restr.). Firma, która przestaje płacić bieżący VAT i zaliczki na PIT, ryzykuje umorzeniem postępowania — a dla urzędu skarbowego i ZUS narastające zaległości poumowne to standardowy powód głosowania przeciw układowi. Policz ten próg, zanim złożysz wniosek; o tym, jak odróżnić zagrożenie niewypłacalnością od niewypłacalności, piszemy osobno.

I punkt mylony najczęściej: decyzja wymiarowa wydana w trakcie restrukturyzacji dotyczy zwykle zobowiązania powstałego lata wcześniej. Sama data decyzji nie wypycha zaległości poza układ — przesądza okres, którego zobowiązanie dotyczy.

Czy urząd skarbowy musi zgodzić się na układ

„Muszę mieć zgodę urzędu skarbowego" — to zdanie pada na niemal każdym pierwszym spotkaniu. Instytucja zgody organu podatkowego na układ nie istnieje. Organ podatkowy jest wierzycielem, który głosuje; pojęcie świadczenia obejmuje wprost daniny publiczne (art. 65 ust. 3 pr. restr.). Układ zapada większością głosujących wierzycieli mających łącznie co najmniej dwie trzecie sumy wierzytelności, a przy głosowaniu w grupach — w każdej grupie (art. 119 ust. 1 i 2). Realne bariery leżą gdzie indziej i są trzy:

1. Pomoc publiczna. Zmniejszenie zobowiązań w drodze układu, rozłożenie na raty i zawieszenie egzekucji ustawa wymienia wprost jako wsparcie przy użyciu zasobów państwowych. Nadzorca albo zarządca sporządza wtedy test prywatnego wierzyciela lub test prywatnego inwestora oraz ocenę pod kątem pomocy de minimis (art. 140 pr. restr.), a wsparcie stanowiące pomoc publiczną może być wyłącznie pomocą na restrukturyzację (art. 141).
2. Sankcja sądowa. Sąd odmawia zatwierdzenia układu naruszającego prawo, w szczególności przewidującego pomoc publiczną niezgodnie z przepisami (art. 165 ust. 1). Nie ratuje tego żadna większość głosów.
3. Zakaz redukcji składek. Składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez ubezpieczonego i na Fundusz Pracy można w układzie wyłącznie rozłożyć na raty lub odroczyć (art. 160 ust. 1). Podatków taki zakaz nie dotyczy — one mogą podlegać umorzeniu w układzie.

Nowelizacja obowiązująca od 23 sierpnia 2025 r. zmieniła arytmetykę głosowania. Obowiązkowe jest wyodrębnienie grupy wierzycieli zabezpieczonych na majątku dłużnika — w tym zastawem skarbowym (art. 161 ust. 1a pr. restr.), więc Skarb Państwa trafia do własnej grupy. Pojawił się też mechanizm przełamania sprzeciwu grupy: układ może zostać przyjęty mimo braku większości w niektórych grupach (art. 119 ust. 3–4). Naruszenia reżimu pomocy publicznej to jednak nie sanuje.

Ulga na złe długi w VAT

To niuans, którego prawie nikt tu nie liczy, a potrafi wywrócić budżet postępowania. Po stronie wierzyciela zniknął warunek, by dłużnik nie był w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub likwidacji (uchylone punkty w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT). Twoi kontrahenci mogą więc skorzystać z ulgi na złe długi, choć jesteś w restrukturyzacji.

Po stronie dłużnika zniknęła natomiast ochrona: uchylono art. 89b ust. 1b ustawy o VAT, czyli przepis zwalniający firmę w restrukturyzacji z obowiązku korekty podatku naliczonego. Obowiązek korekty po 90 dniach od upływu terminu płatności (art. 89b ust. 1) dotyczy więc także Ciebie. Efekt jest niewygodny: korekta zwiększa zobowiązanie w VAT, a ono powstaje po dniu otwarcia — nie wchodzi do układu i płacisz je na bieżąco. Uderza to wprost w przesłankę z art. 8 ust. 2 pr. restr.

Odpowiedzialność zarządu — art. 116 Ordynacji podatkowej

Restrukturyzacja jest w tym przepisie wymieniona wprost. Członek zarządu uwalnia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne, albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.). Trzy wnioski ważą tu najwięcej.

1. Sam wniosek nie chroni. Przepis wymaga, by postępowanie zostało otwarte — potrzebne jest postanowienie sądu.
2. W PZU obwieszczenie o dniu układowym nie wystarczy. Ustawa wymienia odrębnie zatwierdzenie układu. PZU jest szybkie i tanie, ale z perspektywy odpowiedzialności osobistej chroni później niż tryby otwierane postanowieniem sądu. Jeżeli PZU zostanie umorzone albo sąd odmówi zatwierdzenia układu — przesłanka nie ziściła się w ogóle.
3. Warunek „we właściwym czasie" nie znika. Otwarcie restrukturyzacji po terminie nie sanuje wcześniejszego zaniechania. Zegar tyka od chwili, w której powstał stan uzasadniający działanie, a nie od chwili, w której zarząd przestał liczyć na poprawę.

Uczciwie o granicach wiedzy: sądy administracyjne wielokrotnie badały przesłanki egzoneracyjne z art. 116 O.p., w tym zgłoszenie wniosku we właściwym czasie i brak winy (zob. wyrok NSA z 6 czerwca 2024 r., III FSK 5086/21). Nie jest natomiast rozstrzygnięte jednolitym orzecznictwem, jak traktować postępowanie restrukturyzacyjne otwarte, a następnie umorzone bez zawarcia układu. Dopóki tej linii nie ma, ryzyko luki finansuje zarząd z własnego majątku.

Przedawnienie zaległości — kwestia sporna

Ordynacja podatkowa nie wymienia restrukturyzacji. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności (art. 70 § 1 O.p.). Bieg przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości (§ 3) oraz zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (§ 4). Katalog zawieszeń z § 6 obejmuje m.in. postępowanie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, skargę do sądu administracyjnego i doręczenie postanowienia o zabezpieczeniu. Restrukturyzacji ani układu nie ma w żadnym z tych miejsc.

Z drugiej strony Prawo restrukturyzacyjne ma własne przepisy: bieg przedawnienia roszczeń objętych zakazem egzekucji nie rozpoczyna się albo ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania (art. 259 ust. 4, art. 278 ust. 3, art. 312 ust. 6, a w PZU art. 312 przez odesłanie z art. 226e). Czy działają one jako regulacja szczególna wobec art. 70 O.p. i zawieszają przedawnienie zobowiązań podatkowych, czy tylko roszczeń cywilnoprawnych — to kwestia sporna i uczciwiej ją tak nazwać, niż udawać, że odpowiedź jest oczywista.

Konsekwencja praktyczna jest wymierna. Skoro egzekucja administracyjna jest zawieszona albo niedopuszczalna, organ co do zasady nie może zastosować środka egzekucyjnego przerywającego przedawnienie. Dla fiskusa restrukturyzacja zwiększa więc ryzyko przedawnienia — stąd sięganie po instrumenty z art. 70 § 6, które bieg zawieszają. Dla dłużnika to argument negocjacyjny, ale wyłącznie po policzeniu dat w konkretnej sprawie.

Protokół z domiarem — co robić i w jakiej kolejności

Kolejność ma znaczenie, bo część opcji zamyka się nieodwracalnie wraz z kolejnymi etapami procedury.

1. Policz domiar razem z odsetkami. Kwota z protokołu to nie jest kwota, którą zapłacisz. Dopiero pełna kalkulacja pokazuje, czy mówimy o problemie płynności, czy o niewypłacalności.
2. Wnieś zastrzeżenia do protokołu i prowadź spór podatkowy normalnie. To etap, na którym najtaniej zmienia się wynik sprawy — restrukturyzacja go nie zastąpi. Jak zachować się w toku czynności, opisujemy w tekście kontrola podatkowa — co robić.
3. Równolegle przygotuj wariant restrukturyzacyjny — obok sporu, nie po decyzji. Spis wierzytelności, spis wierzytelności spornych i wstępny plan restrukturyzacyjny wymagają czasu, którego przy zajętym rachunku już nie masz. Sprawdź też, czy sporna wierzytelność podatkowa nie wypycha Cię poza próg 15% właściwy dla PZU i przyspieszonego układowego.
4. Po decyzji: odwołanie i wniosek o wstrzymanie wykonania. Decyzja nieostateczna a decyzja wykonalna to dwie różne rzeczy i od tego zależy, kiedy pojawi się tytuł wykonawczy — zob. odwołanie od decyzji urzędu skarbowego. Osobno oceń wątek karny skarbowy, którego restrukturyzacja nie wygasza.
5. Gdy pojawiają się zajęcia — wybierz tryb. Szeroka ochrona natychmiast: sanacja albo PZU z obwieszczeniem, pamiętając o czterech miesiącach z art. 226g. Wystarczy zawieszenie egzekucji wierzytelności objętych układem: przyspieszone układowe.
6. Sprawdź, gdzie restrukturyzacja przestaje być realną opcją. Przestaje nią być, gdy firma nie udźwignie zobowiązań powstałych po otwarciu (art. 8 ust. 2 pr. restr.) — wliczając korektę VAT. Wtedy rozmowa przenosi się na grunt upadłości i terminów, których niedochowanie uruchamia odpowiedzialność osobistą.

Mity o podatkach w restrukturyzacji

• Mit: restrukturyzacja zatrzymuje kontrolę skarbową. Jak jest naprawdę: nie zatrzymuje. Art. 276 i art. 310 pr. restr. wprost dopuszczają prowadzenie postępowań administracyjnych. Ograniczana jest egzekucja, a nie kontrola i wymiar.
• Mit: fiskus musi zgodzić się na układ. Jak jest naprawdę: zgody nie ma — organ głosuje jak każdy wierzyciel. Bariery to test prywatnego wierzyciela (art. 140), reżim pomocy publicznej (art. 141) i odmowa zatwierdzenia układu (art. 165 ust. 1).
• Mit: ZUS i urząd skarbowy traktuje się tak samo. Jak jest naprawdę: nie. Składki w części finansowanej przez ubezpieczonego można w układzie wyłącznie rozłożyć na raty albo odroczyć (art. 160 ust. 1 pr. restr.). Dla podatków takiego zakazu nie ma.
• Mit: w restrukturyzacji nie trzeba korygować VAT z art. 89b. Jak jest naprawdę: trzeba — przepis wyłączający ten obowiązek został uchylony.
• Mit: złożyłem wniosek restrukturyzacyjny, więc jako prezes jestem bezpieczny. Jak jest naprawdę: art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. wymaga otwarcia postępowania, a w PZU — zatwierdzenia układu.

Kontrola podatkowa a restrukturyzacja w pytaniach

Czy restrukturyzacja zatrzymuje trwającą kontrolę podatkową?

Nie. Prawo restrukturyzacyjne nie zawiera przepisu zawieszającego kontrolę ani postępowanie podatkowe — art. 276 i art. 310 pr. restr. wprost dopuszczają prowadzenie postępowań administracyjnych w celu dochodzenia wierzytelności podlegających umieszczeniu w spisie wierzytelności. W sanacji zmienia się tylko to, kto występuje przed organem: postępowania dotyczące masy sanacyjnej prowadzi zarządca (art. 311 pr. restr.).

Czy urząd skarbowy może prowadzić egzekucję po otwarciu restrukturyzacji?

W ograniczonym zakresie, zależnie od trybu. W przyspieszonym układowym i w układowym egzekucja wierzytelności objętej układem ulega zawieszeniu, a nowej wszcząć nie można (art. 259, art. 278). W sanacji egzekucja do majątku masy sanacyjnej jest niedopuszczalna niezależnie od tego, czy wierzytelność jest objęta układem (art. 312 ust. 4); taką samą ochronę daje PZU po obwieszczeniu (art. 226e).

Czy zaległość podatkowa wchodzi do układu z wierzycielami?

Tak, jeżeli zobowiązanie powstało przed dniem otwarcia postępowania, a w PZU — przed dniem układowym (art. 150 ust. 1 pkt 1 pr. restr.). Do układu wchodzą też odsetki za zwłokę oraz odsetki za okres od dnia otwarcia. Decyduje moment powstania zobowiązania, a nie data decyzji wymiarowej.

Czy fiskus musi zgodzić się na układ?

Nie ma instytucji zgody organu podatkowego. Organ głosuje na zasadach ogólnych (art. 119 pr. restr.), a pojęcie świadczenia obejmuje daniny publiczne (art. 65 ust. 3). Realne ograniczenia to test prywatnego wierzyciela lub prywatnego inwestora (art. 140), reżim pomocy publicznej (art. 141) i odmowa zatwierdzenia układu przez sąd (art. 165 ust. 1).

Co z zaległością powstałą już po otwarciu postępowania?

Nie wchodzi do układu i regulujesz ją na bieżąco (art. 150 ust. 1 pkt 1 pr. restr.). Zdolność do zaspokajania zobowiązań powstałych po otwarciu jest przesłanką ustawową (art. 8 ust. 2) — jej utrata prowadzi do umorzenia postępowania i jest dla wierzycieli publicznoprawnych standardowym powodem głosowania przeciw układowi.

Artykuł ma charakter informacyjny i przedstawia stan prawny na dzień 20 sierpnia 2026 r. Nie stanowi porady prawnej ani opinii w indywidualnej sprawie. Ocena konkretnej sytuacji wymaga analizy dokumentów przez adwokata.